增值税是从价税，税基是以货币进行衡量的应税民事交易价值。但民事法律行为时常有非货币交易形式，或出于逃避税的价格扭曲，以及非应税行为拟制为应税行为，不同税率下的销项税额与进项税额的比例分摊等，这些场景下往往缺乏准确的价格计量，因而增值税法中税基评估问题至关重要。增值税法中应税交易包括提供商品和服务，评估的核心问题在于确定计税依据，即计算应税商品和服务的价值。对应税交易价值进行评估是计算税款的前提，评估结果对计税结果具有决定性影响。英国增值税评估规则深受欧盟增值税指令与欧洲法院判例影响，基本沿用欧盟增值税法评估原则与一般规则。同时，英国增值税评估规则也有自身特色，其规则更加体系化、具体化，操作性更强。历经多年实践，英国制定了完备的增值税评估立法与翔实的评估指南，主要规定体现在《1994年增值税法》《增值税评估指南》《增值税给付与对价指南》5之中。此外，英国作为判例法国家，英国法院及欧洲法院判例也是重要的法律渊源。

　　英国增值税法已形成体系化的评估规定，主要包括一般评估规则与特殊评估规则。一般评估规则对应税价值的估定作出一般化规定，根据不同形式对价（货币形式与非货币形式）分别制定评估规则。特殊评估规则适用于特定交易的评估，比如关联交易、直接销售、进口商品和服务、外币交易等。根据特殊法优于一般法原则，特殊评估规则优先适用。经过多年立法与司法实践，英国确立了以下几项重要评估原则与规则：首先，增值税为价外税，若对价完全为货币形式，应根据已付或应付的价格（不含增值税）确定应税金额。其次，非货币交易的评估前提是非货币对价可通过货币形式表示，其应税价值为可替代的等值货币金额，该应税价值为主观价值。第三，评估的基础以交易双方确定的主观价值为原则，以客观价值（如公开市场价值）为例外。主观价值需由客观证据验证，体现于大多数交易情形，包括货币交易的评估、交易价格的分摊、非货币交易的评估等。客观价值仅适用于法定的有限情形，如关联交易与直接销售。当采用客观价值进行评估时，须遵循税收法定原则。第四，为防止扭曲价格的避税行为，税务机关与法院在某些情况下享有调整评估的权力，以确保评估结果准确、公平和真实。第五，少数无偿行为被法律拟制为应税交易。由于此类特殊情形不存在对价与主观价值，所以采用市场法或成本法进行评估。

　　一、评估的事实前提——应税交易与对价

　　当纳税人在英国从事增值税应税交易，如果满足以下条件，则应根据英国增值税法对交易进行评估：交易属于增值税法中的应税行为，包括提供商品和服务，该行为本质上是经济活动与商业活动；商品或服务由纳税人提供；应税行为发生在英国，英国享有税收管辖权；纳税人在经营过程中提供应税行为。6一般而言，提供应税行为的目的是获取对价，对价是应税行为的必备要素，无对价行为（如慈善捐赠活动）不构成增值税法的应税行为，不应缴纳增值税。

　　对价是英国增值税法与欧盟增值税法中极其重要的概念，最初来自于合同法。7英国增值税法与欧盟增值税法均未对对价进行直接定义，但相关立法8与判例确立了对价的以下关键特征：一是对价是购买方对商品或服务（应税行为）支付的一切对待给付，是应纳税人提供商品或服务收取的回报，其形式可以是货币形式（通过现金、支票、信用卡等方式支付）或非货币形式（如提供商品或服务作为回报）。二是支付的对价与取得的商品或服务之间应存在直接和必要的关联，9这是构成对价最关键的条件。应税行为与对价之间的直接联系是增值税制度的基本要素。这种联系是一种法律联系与互惠安排，即交易双方达成合同、协议或一致意见，表明应纳税人为取得对价而提供商品或服务。三是支付对价的人可以是购买方或第三方。四是对价的成立，不需要真正实际收到对价金额。

　　一般而言，应税金额取决于对价，对价是增值税法评估最重要的分析依据，对确定应税交易的价值起到关键作用。因此，正确运用评估规则的前提是正确识别应税行为的对价。当存在应税行为与对价的情况下，需要进一步运用一般评估规则或特殊评估规则确定应税金额。

　　二、一般评估规则

　　一般评估规则规定于英国《1994年增值税法》第19条，该条款适用于大部分应税交易。其对货币形式对价和非货币形式对价区分处理，并规定适用不同的评估方法。  

    （一）货币形式对价

　　1.应税价值为已付或应付的交易价格（不含增值税）交易双方通常约定以货币进行支付，此时应税交易的对价为货币形式，应适用英国《1994年增值税法》第19条第2款进行评估。该条款规定，如果应税行为以货币形式为对价，则应税行为的价值加上增值税等于支付的对价。因此，应税商品或服务的价值（应税金额）是购买方已付或应付的交易价格（不含增值税），该价值等于对价减去增值税，这一评估方法体现出增值税是一种价外税。应税商品或服务的价值是一种主观价值，应参照销售方在特定交易中实际收取的对价进行评估，不考虑对价是否高于或低于成本价。在某些交易中，即使商品或服务的价格低于成本，仍应根据实际支付的价格确定应税价值。10除非有特殊规定，原则上不能参考客观价值（例如公开市场价值）进行评估。根据交易的主观价值进行评估，意味着税务机关不能随意调整交易价格与计税依据，最大程度尊重民法的意思自治原则，避免对交易双方带来不必要的侵害。

　　具体而言，应税价值是否包括运输费、保险费、增值税以外的相关税费，如关税、消费税等。英国在立法中未对该问题作出明确规定，但欧盟增值税指令明确指出，这些税费属于应税价值，是评估中必须考虑的因素。11从法理角度看，上述税费是购买方为获得商品或服务而必须支付的，构成对价的一部分。应税价值根据对价计算得出，因此上述税费应计入应税价值。在实践中，交易双方应在合同中明确说明价格是否包含增值税；如果未说明，合同价款视为含税价。2.交易价格的分摊

　　（1）分摊交易价格的前提

　　在商业往来中，同一笔交易可能包含多个独立的应税行为，且适用不同税率。例如，旅行团提供交通、餐饮、住宿服务并统一收取价格，交通服务在英国适用零税率，餐饮与住宿服务适用标准税率。那么应如何确定各个应税行为的应税价值？为此，英国增值税法确立了交易价格的分摊规则。当一笔价款是多个应税交易行为的对价，应将总价款合理分摊至每个应税交易，根据分摊比例确定各项应税交易的价值，分别适用税率并计算税额。

　　分摊交易价格的前提是存在多个应税交易，且仅有单一对价。如何区分多个应税交易与单个应税交易、单一对价与多个对价这两组概念？关于前者的区分，如果交易由多部分组成且不同组成部分是相互区别、相互独立的，则有多个独立的应税交易。如果一部分起主要作用、其他部分仅为辅助作用，或者各组成部分之间联系十分紧密，形成一个单一的、不可分割的整体，则构成单个应税交易。13关于后者的区分，在合同签订之前，购买方已知每个应税交易的对价，那么总价款视为多个独立的对价，不视为单一对价，不能适用分摊规则。

　　（2）分摊交易价格的一般方法

　　对于如何根据合理比例分摊交易价格，英国增值税法未明确指出分摊的具体方法。在英国增值税评估实践中，应纳税人有权自主选择分摊方法，税务机关无权要求其必须使用某种特定方法。为提供更明确的指引，英国税务与海关总署提出两种最常用的分摊方法：一是成本法，二是一般售价法（市场价值法）。

　　成本法即根据各项应税交易所产生的成本分摊，主要包括两个步骤：第一步是分摊成本，第二步是分摊价款。首先确定各应税交易对应的成本，然后计算分摊比例，再根据总价款与分摊比例分别计算应税价值。商业贸易中的成本主要包括直接成本（如生产商品的原料价格）与间接成本（如租金、供暖费、水电费以及员工工资等）。直接成本是应税交易直接产生、可直接归属于具体应税交易的成本。间接成本一般与多项应税交易相关，难以直接分摊。对于这类无法分摊的间接成本，可以采用以下两种方法进行处理：第一，在计算分摊比例时不考虑此类成本；第二，根据直接成本的分摊比例来分摊间接成本。无论选择哪种方法，交易价格分摊的比例和结果最终是由直接成本决定，不受间接成本的影响。但在特定情况下，如果间接成本可明确区分，也可以直接分摊到具体的应税交易。那么在分摊过程中利润应如何分摊？是否需要单独处理？法院判例表明，多个应税交易的总价款（含利润）为单一对价，它们构成一个整体，是所有应税交易的对价。所以无论利润来自于部分应税交易还是全部应税交易，都视为整体对价，应将利润分摊到各个应税交易。为防止高估或低估分摊的交易价格，税务机关有义务核查相关信息。例如：检查是否考虑应税交易产生的所有成本；检查直接费用成本是否完全归属到对应的应税交易，非直接费用中是否有遗漏的直接费用；检查直接成本是否正确归属到对应的应税交易；参考账本或其他商业记录，核实有关数字是否准确。

　　一般售价法即根据商品或服务的一般销售价格分摊价款。在英国增值税法中，一般销售价格等于市场价值，因此一般售价法又称为市场价值法。在英国增值税法评估中，市场价值不同于公开市场价值。市场价值是特定交易者对应税交易的评估，是一种主观价值。公开市场价值是指自由流通市场上普通交易者对应税交易的一般评估。基于评估的主观性，交易价格的分摊不采用公开市场价值，应采用市场价值。市场价值法不考虑普通交易者对应税交易的评估，而是着眼于特定交易者在进行应税交易时收取的价格。在实际运用中，首先根据各商品和服务在单独出售时的一般售价计算出一般售价比率，然后采用该比率分摊交易价格，再计算税额。

　　（3）交易价格的重新分摊

　　纳税人是否可以重新分摊交易价格取决于具体情况。为保证评估结果的准确性并保障纳税人权利，在纳税人从未意识到自己有权进行分摊或者重新分摊能获得更公平、更准确的评估结果的情况下，英国税务机关允许纳税人进行重新分摊，该分摊具有追溯效力。重新分摊的情形包括以下两种：第一，如果纳税人过去没有运用过分摊规则，未意识到有权进行分摊，则可以进行重新分摊，并可根据《1994年增值税法》第80条请求退还多缴纳的增值税，退税请求最早可追溯到四年前。但如果纳税人明知可以分摊却选择不分摊，则无权要求重新分摊。第二，纳税人提出充分的证据，证明重新分摊能得到更公平、更准确的评估结果，则可以进行重新分摊。

　　（4）分摊交易价格的原则

　　为确保最终评估结果的准确性，分摊交易价格须遵循合理分摊、公平分摊的基本原则，本质上需要满足形式和实质两个要件。形式上，分摊的价值应通过合理方法计算得出，分摊过程符合逻辑，有证据支持。实质上，分摊的价值应实际归属于应税行为，分摊的结果公平合理。由于实践中存在不同的交易类型与方式，一种或几种分摊方法无法适应所有交易情形，所以英国增值税法没有明确指定分摊交易价格的方法。将分摊方法选择权交由应纳税人的做法保持了规则的灵活性，纳税人可以根据不同交易情形确定应税行为的价格，使得税款征收更符合经济实质，保证评估结果的准确性，充分体现合理分摊与公平分摊的原则。然而，由于税率不一导致税差存在，纳税人在分摊交易价格的过程中可能会通过虚假安排增加零税率或免税交易的价格，选择性地适用税率以达到避税结果。因此，防止纳税人滥用选择权也十分必要。为避免销售方扭曲应税交易的价格，英国税务机关享有变更分摊方法的权力。当分摊结果不合理、不公平或存在税务欺诈与虚假安排时，税务机关有权进行重新分摊。

　　（二）非货币形式对价

　　如前所述，当交易的对价为货币形式，英国增值税法主要参考已付或应付的价格对交易进行评估。当购买方以商品或服务形式支付对价时，对价为非货币形式。对非货币交易进行评估时，交易双方一般不会在合同中直接表明非货币对价的价值，大多为“隐性价值”，没有可直接参考的交易价格。同时，非货币对价的形式更为多样，包括各种各样的商品和服务。非货币交易的评估比货币交易的评估更为困难，评估规则也更复杂。为应对这一难题，英国法院与欧洲法院发展出一系列非货币对价的评估原则与判例，以解决评估过程中存在的困难。

　　增值税依据一定货币金额的百分比进行收取，计算增值税的前提是获得应税交易的货币价值。对非货币交易进行评估须满足特定的前提——非货币对价具有可评估性，即非货币对价可以通过货币形式表达其价值。20只有具有这种性质，才能对交易的价值进行估量。所以，在对非货币交易评估之前，不仅要考虑非货币支付是否构成对价的一部分（核心是满足“直接联系”要件），还要进一步考虑非货币对价是否具有可评估性。

　　1.应税价值为可替代的等值货币金额——等价性要求

　　通过考察相关立法与判例，非货币交易评估的实质要求是等价性与主观性。在等价性方面，英国《1994年增值税法》规定，当对价全部为非货币形式，应税交易的价值为非货币对价的等值货币金额。当对价部分为非货币形式，应税交易的价值为货币对价加上非货币对价的等值货币金额。21等价性要求非货币对价与可替代的等值货币金额在价格上可同等替代并相互转换。具体而言，等值货币金额相当于购买方本应以货币支付的金额。22等价性与可评估性互相联系，可评估性是等价性的前提，等价性是可评估性的进一步要求。如果非货币对价不具有可评估性，不能通过货币表示其价值，则无法进一步适用评估规则，不能转换成等值货币。

　　2.应税价值为主观价值——主观性要求在非货币对价中，英国引入可替代的等值货币金额这一概念。那么如何确定等值货币？参考什么价格来确定等值货币？英国在立法上没有进一步阐述，但法院的几个重要判例确立了相关评估原则。相关判例进一步确定了非货币交易评估的主观性原则，即应税交易的价值是当事人对其赋予的主观价值，而不是由客观标准（如公开市场价值）确定的价值。具体而言，等值货币是一种主观价值，是正常交易中特定购买方为该特定商品或服务向特定销售方支付的货币金额。该主观价值的评估依据主要有两种：正常售价与成本价。正常售价优先适用，仅在特殊情况下适用成本价。过去，英国增值税法规定公开市场价值是非货币交易评估的唯一依据。法律修订后，非货币交易的应税价值为可替代的等值货币金额。公开市场价值从主要评估依据到退出历史舞台，取而代之的是主观的等值的货币金额，其背后体现出增值税法更加注重交易的主观性，符合具体交易情形，反映经济实质。

　　等价性与主观性在评估实践中被广泛运用。如果交易双方在合同中明确约定非货币对价的价值，通常将约定价值视为增值税的应税价值。但如果该价值违反经济和商业实质，法院可以行使介入权以防止滥用。在没有约定或约定不明的情况下，可采用假设法确定应税价值。在大多数非货币交易中，双方不会在合同中约定非货币对价的价值。此时纳税人应将非货币价值转换成货币价值，在转换过程中需要运用一个假设，即假设购买方没有使用商品或服务来支付对价的情况下，确定应以货币形式支付的等值金额，并使用该金额与增值税税率计算税额。由于应税价值是隐含的、暗示的，容易发生纳税人为了避税而扭曲与操纵应税价值的情况。税务机关和法院应有抓取和挖掘价值的能力，根据客观证据（如合同条款、交易数据等）确定应税价值是否准确。

　　三、特殊评估规则

　　一般评估规则并不能涵盖所有交易类型，特殊类型的交易可能无法适用一般评估规则，或者其适用将导致不公平的计税结果。因此，英国《1994年增值税法》附表6对特定交易制定特殊评估规则。特殊评估规则主要有两类：一类是基于反避税的规定，适用于关联交易与直接销售；另一类是其他特殊评估规则，涵盖进口商品和服务、企业向员工提供食宿、外币交易等特殊交易。

　　（一）基于反避税的特殊评估规则

　　依据交易双方赋予应税交易主观价值进行评估是英国增值税法评估的基本原则，但这一原则并不排斥税务机关在特定情况下享有调整交易价格的权力。英国增值税法明确规定，税务机关在法定情形下可对交易价格进行调整，以公开市场价值进行评估。英国增值税法规定，公开市场价值应为没有影响对价关系的一般人应支付的价格。税务机关并非对任何交易价格都享有法定调整权，该权力仅限运用于关联交易与直接销售两种情形。其立法目的是防范增值税欺诈，防止交易双方为避税而人为减少交易价格，确保交易价格符合交易实质；避免漏征而造成税收流失，保障税收公平。

　　1.关联交易

　　根据英国增值税法规定，当关联方从事交易且交易价格低于公开市场价值时，税务机关可行使评估调整权，以公开市场价值为标准进行评估。该条款的立法目的在于反避税，旨在防止纳税人为避税操纵与扭曲交易价格，导致多抵扣进项税额的结果。具体而言，调整关联交易的评估应满足以下四个要件：（1）交易双方有关联关系；（2）对价全部为货币形式；（3）交易价格低于公开市场价值；（4）如果交易为应税交易，买方无权抵扣与应税交易有关的所有进项税额。

　　在程序上，税务机关须以书面形式通知纳税人，对满足上述条件的应税交易调整评估，也可以对发出通知后进行的应税交易调整评估，将应税价值视为公开市场价值。换言之，税务机关可要求应纳税人根据公开市场价值对未来发生的关联交易进行评估。税务机关的评估调整权受时效限制，在应税交易发生3年后不得调整。同时，英国《增值税评估指南》指出，税务机关可自行决定是否发出评估通知，发出通知不是强制性的。因此，税务机关的评估调整权是一项自由裁量权。如果纳税人能够证明关联交易价格低于公开市场价值是基于正当理由，且与避税无关，税务机关可酌情不发出评估通知。

　　2.直接销售（直销）

　　直接销售是一种“无店铺”销售方式，与代理商、中间商及分销渠道参与的间接销售有所区别。在英国增值税法中，直接销售是指纳税人将商品出售给独立的非增值税纳税人，该个人将商品出售给消费者。该模式的主要特征是个人拥有商品所有权，不通过正常销售渠道出售，主要通过聚会销售、上门销售、邮寄商品目录等方法进行销售。针对此类商业模式，英国增值税法规定，如果纳税人将商品出售给未进行增值税登记的非增值税纳税人，该非增值税纳税人再以零售方式转售商品，税务机关有权向纳税人发出评估通知，根据商品零售销售的公开市场价值计算增值税。在英国税务评估实践中，零售销售的公开市场价值实际上是交易链中最终消费者支付的价格，通常为商品建议零售价。如果没有商品建议零售价，则可以根据非应税销售方或类似零售商的实际售价进行评估。该条款旨在避免未对非增值税纳税人征税而造成的税收流失，确保对交易中产生的全部增值额征税。

　　为防止税务机关滥用评估调整权，阻碍正常商业交易，英国对该权力作出限制。在适用范围上，直接销售的评估调整权不具有追溯力，仅适用于未来的交易，即只能针对发出通知后或通知中确定的生效日期后的应税交易进行评估，这与关联交易评估调整权的适用范围有明显区别。在适用情形上，该条款仅适用于非应税销售方转售商品的情形，不适用于非应税销售方自用的情形。因此，适用该条款之前应重点区分购买方购买商品的目的，判断其用于自用还是转售。在实践中，可通过合同约定、客户调查、交易数据等信息确定购买目的，判断是否适用该条款。在适用条件上，英国《增值税评估指南》指出，只有当直接销售成为纳税人的常规销售模式时，税务机关才能根据公开市场价值进行评估。一般而言，该条款不适用于向慈善组织、教堂集市（churchbazaars，即在教堂举办市集，出售手工艺品、装饰品、食品、书籍等）等组织的直接销售。

　　（二）其他特殊评估规则

　　1.进口商品和服务

　　针对进口商品，英国增值税法及相关规定指出，其增值税应税价值为海关价值。在无需支付进口关税的情况下，进口商品的增值税评估也应以海关价值为基础。海关价值即经海关审查确定的完税价格，包括进口到英国应缴纳的关税、消费税和其他税款（增值税除外）以及相关费用（如佣金、包装费、运输费、保险费、装卸费、清关费、码头租赁费、入境费等）。如果进口商品的合同条款规定即时付款可享受折扣价，则可根据折扣价进行评估。

　　针对进口服务和特殊商品，英国增值税法规定，境外卖方向境内买方提供应税服务，或境外卖方向境内应纳税人出售电力、燃气、冷气、暖气（特殊商品），应适用反向征收制度，即由买方申报并缴纳增值税。上述交易的应税价值等于对价（含增值税），应在含税价的基础上计算增值税。具体而言，如果对价为货币对价，则应税价值等于货币对价；如果对价不包括货币或不完全由货币构成的情况下，应税价值为等值货币金额。

　　2.企业向员工提供食宿

　　英国增值税法规定，一般情况下，企业向员工提供餐饮或住宿，其应税价值为零。如果员工需为此支付货币对价，那么计算应税价值时仅考虑货币对价，不考虑其他形式的对价，并采用《1994年增值税法》第19条规定的一般评估规则进行评估。因此，企业向员工提供餐饮或住宿，仅根据货币对价确定应税价值。

　　3.外币交易

　　在涉外贸易中，交易双方可能会以外币计量交易价格。为准确计算应税价值与增值税税额，纳税人需依据一定的货币转换规则将外币转换成本国货币。英国增值税法对外币交易的评估作出特殊规定，该规定源自欧盟《增值税指令》第91条第2款。此外，英国《外币交易与增值税指南》36与《增值税725号通知》对货币转换作出进一步指引。关于可适用的转换汇率，英国增值税法及相关指南主要规定了以下四种方式：（1）应税交易发生时英国的市场汇率，该汇率的变动性较强。（2）英国税务与海关总署发布的汇率，又称为定期汇率。该汇率较为稳定，可以在一段时间内使用（通常为一个月）。（3）应收税款时的欧洲中央银行汇率（自2013年1月1日起生效）。如果选择该汇率，纳税人必须通知英国税务与海关总署。（4）纳税人与英国税务与海关总署协商确定的汇率，协商汇率应满足以下要求。即a.汇率应参照英国外汇市场的货币汇率确定。汇率无需完全取决于英国外汇市场的货币汇率，但是其必须是决定汇率的主要因素，汇率不能完全取决于其他外汇市场（如美国市场）。b.汇率可客观验证且不能是远期汇率。c.汇率必须是基于实际汇率，不能是随机性或假设性的。汇率应定期更新。一般而言应至少每月更新一次，及时更新汇率可以使转换结果更准确，更能反映应税交易发生时的交易价值。

　　四、评估的特殊情形——无偿行为的评估规则

　　（一）无偿行为拟制为应税交易

　　一般情况下，对价是构成应税交易的必要条件。无对价行为（即无偿提供商品和服务的行为）属于单方行为，双方未建立交易关系与互惠关系，不存在对价，不属于增值税应税范围，因而无需进行评估。在实践中，无偿行为与有偿行为有时难以区分，一些以捐赠、赠与、送礼物、无偿转让为名的行为，并不是纯粹的无偿行为。对于以上行为是否存在对价，英国税务机关认为，当接受者向对方提供特定回报，且回报的价值并不是微不足道时，该行为即存在对价。同时，英国判例法指出，在以无偿捐赠为名义的行为中，捐赠的原因与该金额是否构成对价无关，不能通过主观捐赠意图判断捐赠是否属于征税范围。如果捐赠者必须捐赠特定金额才能获得一定的回报，且受赠者有义务给予特定回报，则存在对价。这一行为属于有偿交易，应适用一般评估规则确定应税价值并计算增值税。

　　然而，纯粹的无偿行为并不是完全被排除在增值税应税范围之外。基于立法考量，英国立法将少数无偿行为拟制为应税交易，这些行为包括：无偿处置企业资产，赠与小额商业礼物与样品除外；企业注销登记后继续持有其商业资产；企业将向其提供的应税服务用于非商业用途；企业将商业资产用于私人用途；企业无偿提供服务。这一拟制规定源自增值税中性原则。增值税中性原则要求相同的商品和服务负担相同的增值税税负，且本质上仅对最终消费征税。上述无偿行为与同类商品或服务销售行为都会涉及最终消费行为。为在增值税法上公平对待最终消费行为，避免商品和服务在最终消费时不适用增值税，防止纳税人通过使用企业内部生产的产品或提供的服务而享有优于竞争对手的税收优势，英国增值税法将上述五种行为视为应税行为。这一规定使得同类商品和服务享受公平的税收待遇，保持增值税中性。在无偿行为的评估问题上，由于不存在可直接参考的对价，所以无法适用正常的评估规则来确定应税价值，需分情况特殊处理。

　　（二）无偿处置企业资产等行为的评估

　　无偿处置企业资产与企业注销登记后继续持有其商业资产的行为虽然不存在对价，但应视为应税行为。对于此类行为，英国主要采取市场法与成本法确定应税价值，其中市场法优先适用。具体而言，应税价值为处置时相同商品或类似商品的购买价（市场法），在没有购买价的情况下为商品的成本价（成本法）。成本价不是过去已发生的实际购买成本或生产成本，而是在处置时的购买成本或生产成本，为重置成本。因此，采用成本法评估时要考虑购买或生产商品到处置商品期间商品的折旧或升值。成本价包括间接成本与附带成本，如交货成本与包装成本，但不包括利润。一般而言，纳税人可以从购买发票、成本核算系统或其他记录中确定商品成本价。

　　（三）将商业资产用于私人用途等行为的评估

　　企业将商业资产用于私人用途，或将向其提供的应税服务用于非商业用途或者无偿提供服务，应视为提供服务的应税行为。上述应税行为主要根据成本法进行评估，其应税价值为应纳税人提供服务的全部成本。在司法实践与税务实践中，英国对全部成本一词作出限缩性解释。之前，全部成本被解释为与非商业用途相关的所有成本，不包括资本成本。后来，根据欧洲法院判例，英国对全部成本的范围作进一步限制，限定为应税成本，排除不能抵扣进项税额的非应税成本。一个典型案例是，被告人将其公司车辆用于私人目的，德国税务机关根据车辆的折旧以及运营和维护车辆产生的所有费用计算税款。欧洲法院认为，公司在运营和维护车辆时使用第三方提供的服务，这些服务的成本不能抵扣进项税额，因此不应计入税款。判例法确立以下规则：对用于非商业用途的商业资产评估时，仅考虑应税成本，不考虑非应税成本（如保险费）。那么应如何计算应税成本？判例表明，在计算成本时应区分商业用途与非商业用途，并根据非商业使用的时间计算，不应考虑未使用期间或商业使用期间。例如，公司将商务车用于私人目的，在计算应税价值时，首先应计算车辆运行期间产生的总成本（包括一定期间的折旧、维修费、燃油费和其他运行费用），再乘以私人里程占总里程的比例。

　　五、总结

　　英国增值税税基评估制度详尽且完备，具有鲜明的体系化特色。相关立法、判例与指南等对评估规则的形成与税务评估的实践起着重要作用，对我国增值税立法有很大借鉴意义。英国评估规则的一个重要特点是既有原则性规定，又充分考虑例外情形。比如对大部分交易制定一般评估规则，对特殊交易制定特殊评估规则；以主观价值为原则，以客观价值为例外。这一特点能够适应不同的交易形态，最大程度保证评估结果的准确、公平与真实，反映交易实质与经济实质，保持增值税中性。法律正义不仅需要定性判断，也需要定量判断，增值税评估规则的完善是税收正义实现的重要一环。当前，我国正值《增值税法》起草的关键时期，在立法中如何科学地评估增值税税基，如对于民事法律行为中的非货币交易，对于视同销售的法律拟制性规定，对于缺乏明确价格指示的互易合同，对于价格明显偏低或者偏高没有合理商业目的的价格核定，对于关联交易中的价格调整，对于非货币性质的职工福利支出，对于不同税率下销项税额与进项税额的比例分摊等，仍然是立法中的难题。我国增值税是“舶来品”，主要学习欧洲模式，在增值税立法的概念与逻辑上与欧洲增值税模式几乎同出一辙。英国增值税立法中处理增值税税基评估的规定，是实践检验合理的技术性规定，可作为我国增值税立法的参考。