中国应对税基侵蚀和利润转移的对策研究　　

　　国家税务总局国际税务司反避税处   王懿

　　项目发展

　　•2012年6月，G2O财长与央行行长会议委托OECD就BEPS问题开展研究，起草研究报告

　　•2013年1月，研究报告在CFA第84次例会中获得通过

　　•2013年9月，G20峰会，行动计划获得批准，G20/OECD BEPS项目正式启动

　　项目背景

　　国际税收的主要任务：

　　•居民国（资本技术输出国）和来源国（资本技术输入国和新兴市场）对跨国经营及投资所得的征税权进行分配；

　　•通过国际合作防止逃避税和避免双重征税

　　一国国际税收规则体系的建立通常基于两方面的原则：

　　•一是如何有效行使税收主权以维护和推进国内经济社会发展；

　　•二是如何通过国家间协调约束本国税收管辖权，合理分配税收利益，促进国际经济交流。

　　G20领导人对税收议题的关注：

　　•大力推进税收透明度和情报交换（2010年宣言）；

　　•多边税收征管互助公约（2011年宣言）；

　　•税基侵蚀和利润转移（BEPS）（2012年宣言）。　　

　　 2013年圣彼得堡峰会：

　　•峰会首次以税收附件的形式明确了G20各国在推进税收领域问题解决的决心和路线图。

　　•俄罗斯总统普京指出，在OECD支持下制定的G20行动计划，是近百年来各国在完善和协调税收政策方面迈出的最重要的一步。　

　　 项目主旨

　　应对各国面临的共同挑战，即跨国公司利用各国税制差异，尤其是低税地税制，将高税率地区的利润做低，费用摊销做高，在来源国和居民国两个层面均将应纳税额降至最低，从而大幅减少其全球总体税负，导致“双重不征税”的客观结果，造成对各国税基的侵蚀。　

　　 一、OECD起草的BEPS报告

　　BEPS问题不仅仅是纳税遵从问题，也是国际规则问题，具体包括：

　　•转让定价；

　　•来源地征税权；

　　•混合实体避税；

　　•协定滥用；

　　•债务融资；

　　•数字产品；

　　•无形资产等。　　

　　 六个关键点：

　　1.企业定位与交易定性在不同国家之间的错配；

　　2.如何将税收协定的相关概念与原则运用于数字化的产品与服务；

　　3.关于关联企业间资金融通、集团内部保险、及其他集团内金融交易的税收处理；

　　4.转让定价，尤其是关于风险转移与无形资产转让、集团内法律实体间人为地分割资产所有权、以及该等实体间发生的交易（独立企业间通常不会发生这些交易）；

　　5.反避税措施的有效性，尤指一般反避税措施、受控外国公司规则、资本弱化管理以及反协定滥用条款；

　　6.有害税收优惠体系的存在。

　　 三大领域：

　　反税基侵蚀（countering base erosion），包括重新审视反避税措施的有效性、修订税收协定以防止协定滥用、限制可抵扣利息、研究强制披露制度的立法、关注有害税收优惠体系等；

　　税收管辖权（jurisdiction to tax），包括研究电子商务对现行国际规则的影响、常设机构的定义、针对消极收入的来源地征税原则、受控外国企业规则的制定等；

　　转让定价（transfer pricing），包括研究独立交易原则的适用性问题、对无形资产的考量、修订税收协定范本和转让定价指南、加强对金融交易的转让定价研究等。　　

　　 转让定价三个改革方案

　　•一是用全球公式分配法或其他利润分配原则完全替代独立交易原则。

　　•二是在BEPS高风险领域用公式分配法部分替代偏离独立交易原则，建议措施包括：规定最低回报率、规定费用支付上限、限制利息扣除等。

　　•三是在独立交易原则框架之内，寻求更有效应对BEPS的方法，建议措施包括：更多使用价值链分析和剩余利润分割法、必要时对交易重新定性、借鉴常设机构利润分配原则、加强资本弱化规则、无形资产利润分配遵循经济实质和功能匹配原则、加强信息交换等。

　　中国总体上支持将方案二和方案三相结合的做法，即在有限范围内偏离独立交易原则的同时，寻求在独立交易原则框架内解决问题的办法。中国非常赞同讨论稿提出的价值链分析和剩余利润分割法、必要时对交易重新定性、加强资本弱化规定、无形资产利润分配遵循经济实质和功能匹配原则等做法，我们在近年来的转让定价实践中也是这样做的。同时，中国要再次强调单一功能企业应保持一定利润水平的必要性，以及限制跨国公司全球费用分摊的必要性。　　

　　 我方立场：

　　• 一方面立足维护来源国利益的基本立场，在国际规则框架内创新理念和方法解决发展中国家特有的问题；

　　• 另一方面力求以公正客观的态度，探索应对国际税收领域不断涌现的新问题。　　

　　我方回应：

　　• 建议在G20而非OECD框架内研究解决BEPS问题，引导BEPS关注发展中国家特有问题，并倡导价值链分析、特殊市场因素分析等转让定价原则，以及有利于发展中国家的跨境劳务和电子商务等税收管辖权划分原则。

　　• 尽管BEPS行动计划主要针对跨国公司双重不纳税问题，G20非常重视来源国和居民国之间、发展中国家和发达国家之间征税权公平划分的问题，期望建立公平合理的国际税收新秩序。　

　　  二、BEPS行动计划

　　（一）行动计划内容

　　1. 研究电子商务的BEPS问题

　　AP1：应对电子商务（digital economy）带来的税收影响和挑战；

　　2. 促进企业所得税管理的国际统一和协调

　　•AP2：消除“混合错配安排”（hybrid mismatch arrangements）影响；

　　•AP3：加强受控外国企业管理； 

　　•AP4：限制利息抵扣或其他金融费用支出等侵蚀税基的方式；

　　•AP5：有效防止有害税收竞争；

　　3. 重树国际税收规则的有效性

　　• AP6：防止协定滥用；

　　• AP7：防止人为规避常设机构身份；

　　• AP8、9、10：确保转让定价结果与价值驱动因素（无形资产、风险和资本、其他高风险交易）相匹配；

　　4. 加强税收透明度建设及提升企业经营确定性

　　• AP11：建立收集和分析BEPS相关信息的机制；  

　　• AP12：要求纳税人披露其恶意税收筹划；

　　• AP13：加强转让定价同期资料管理；

　　• AP14：提升争端解决机制的有效性；

　　5. 建立快速解决机制

　　• AP15：设立一个多边机制。

　　行动计划的影响：

　　•行动计划的实施将改变现行国际税收基本规则，是1920年代以来国际税收体系最重要最根本的变革，对各国反避税和税收利益分配影响深远；

　　•BEPS项目更重要的目标是清除阻碍经济增长的制度约束和不公正行为，通过建立全球范围内公平纳税的环境促进各国的对外投资、经济增长和就业。　　

　　（二）六个工作组

　　第1工作组：负责第AP2（部分）(混合错配安排)、AP6（协定滥用）、AP7（防止人为规避常设机构身份）、AP14（争端解决机制）；

　　第2工作组：负责AP11（信息搜集）；

　　第6工作组：负责AP4（部分）（利息抵扣）、AP8、9、10（确保转让定价结果与价值驱动因素相匹配—无形资产、风险和资本、其他高风险交易）、AP13（转让定价同期资料管理）；

　　•有害税收竞争论坛：负责AP5（有害税收竞争）；

　　•恶意税收筹划指导小组：负责AP2（部分）(混合错配安排)、AP3（受控外国企业管理）、AP4（部分）（利息抵扣）、AP12（强制披露制度）；

　　•电子商务专家组：负责AP1（应对电子商务带来的税收影响和挑战）。

　　（三）成立OECD/G20 BEPS项目

　　•是否以合作伙伴身份加入

　　•执行扩大局成员国家　

　　三、BEPS项目影响及对策研究

　　（一）国际影响

　　重建与经济全球化和现代商业模式相适应的企业所得税税制；

　　重建全球税收利益分配规则，促进和恢复居民国和来源国的征税；

　　无税地或低税地可能被迫放弃其优惠税制；

　　以此为起点，将启动更加紧密的税务机关之间的合作；

　　进一步压缩国际税收筹划的空间和能力。　

　　 （二）对我国的影响

　　•有利于完善我国跨境所得征税制度，并逐步与国际通行规则相适应，提升我国在税收领域国际规则制定的话语权和影响力。

　　•在中国跨境投资规模日益壮大、世界贸易大国地位得到加强的背景下，我国的税基将得到拓展，带来企业所得税和其他税种收入的增加。

　　•BEPS计划的实施将有利于提高税收遵从的确定性和可预测性，从而有利于促进我国对外投资的发展。

　　•在强化国际合作和协调的背景下，香港的优惠税制和税收合作能力将承受越来越大的压力。　　

　　（三）对策研究

　　•*深度参与、积极应对各项行动计划的研究和实施，有力维护我国的税收利益和管辖权。

　　•*以BEPS计划研究实施为契机，梳理我国现行国际税收制度，查找政策漏洞，增强税制透明度，逐步建立完善与经济发展相适应的跨境交易税收体系。

　　•*强化国际交流和合作，借鉴其他国家反税收侵蚀的经验和实践提升我国在相关领域的水平。

　　•*重视和利用G20、金砖、FTA等国际平台，增强我国在国际税收领域的话语权。

　　•*加强国际税收征管能力建设，适应反税基侵蚀和利润转移工作的要求。

　　•*配合有关部门，加强与香港税务立法和执法部门的沟通，提前做好预案，应对优惠税制审议可能带来的问题。